Nummer 4: december 2014 en januari 2015
Nieuwsbrief Fiscale Advocatuur | februari 2015
Wetgeving en beleid
Leidraad Invordering 2008 gewijzigd: rechtsvordering tot belastingteruggave verjaart na 5 jaren en doorlopende werking betalingsonmacht geldt alleen voor aangegeven belastingbedragen.
In de gewijzigde Leidraad Invordering 2008 is onder meer opgenomen dat voor de verjaring van belastingteruggaven eenzelfde verjaringstermijn geldt als voor belastingschulden. Dit beleid komt erop neer dat de ontvanger altijd gebruik maakt van zijn bevoegdheid om zich op verjaring te beroepen na verloop van 5 jaren, tenzij hij gerede twijfel heeft of de beschikking waarbij de teruggave is verleend door de belastingschuldige is ontvangen. Daarnaast is het oordeel van de Hoge Raad uit 2011 over de geldigheidsduur van een melding betalingsonmacht in de Leidraad vastgelegd (ECLI:NL:HR:2011:BR7038). Een melding betalingsonmacht heeft doorlopende werking zolang nog sprake is van een betalingsachterstand. Die doorlopende werking geldt echter alleen voor belastingbedragen die door de vennootschap zijn aangegeven, hetgeen van belang is voor de omvang van de bestuurdersaansprakelijkheid (Besluit van 16 december 2014, nr. BLKB2014/2162M).
Bij wetenschap van btw-fraude mag het recht op vooraftrek of de toepassing van het nultarief worden geweigerd ook als de Wet OB niet in een bepaling van die strekking voorziet.
Volgens het HvJ EU kunnen ondernemers in geval van fraude of misbruik geen beroep doen op het gemeenschapsrecht. Bijgevolg kan het recht op vooraftrek of de toepassing van het nultarief worden geweigerd, indien de ondernemer op het moment waarop de goederen worden geleverd of de diensten worden verricht ‘wist of had moeten weten’ dat ergens in de (internationale) handelsketen btw-fraude plaatsvond. De bewijslast daarvoor rust op de inspecteur. Die zal aan de hand van objectieve gegevens moeten aantonen dat de ondernemer wist of had moeten weten van de btw-fraude (HvJ EU 18 december 2014, nr. C-131/13, zaak Italmoda).
Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst gewijzigd: het beleid van de Belastingdienst inhoudende dat het zakelijke karakter van een belastingschuld eraan in de weg staat om een daarmee verband houdende boete te matigen wegens het ontbreken van draagkracht is ingetrokken.
Het BBBB is daarmee in overeenstemming gebracht met het arrest van de Hoge Raad van 28 maart 2014 (ECLI:NL:HR:2014:685). In dat arrest oordeelde de Hoge Raad dat bij de beoordeling of een boete wegens de slechte financiële positie van de belanghebbende moet worden gematigd ook rekening dient te worden gehouden met omstandigheden die zich hebben voorgedaan ná het beboetbare feit. De omstandigheden op het moment dat de proportionaliteit van de boete wordt beoordeeld zijn aldus bepalend. Het karakter van de aan de boete ten grondslag liggende belastingschulden is daarbij niet relevant (Besluit van 17 december 2014, nr. BLKB2014/1590M).
EU akkoord over vierde witwasrichtlijn: uitbreiding cliëntenonderzoek en er komt een centraal register waarin belastingadviseurs en andere zakelijke dienstverleners kunnen controleren wie de uiteindelijk belanghebbende van een cliënt is.
De gevolgen van de vierde witwasrichtlijn, die vermoedelijk begin 2015 in werking treedt, lijken voor belastingadvies- en accountantskantoren beperkt te zullen zijn. Dat komt doordat de vierde witwasrichtlijn is gebaseerd op een risicogeoriënteerde benadering die (grotendeels) reeds in de Nederlandse Wwft is terug te vinden; een instelling dient het cliëntenonderzoek af te stemmen op de risicogevoeligheid voor witwassen of terrorismefinanciering op basis van het type cliënt en transactie. De belangrijkste wijziging heeft betrekking op de vraag wie als uiteindelijk belanghebbende (‘UBO’) moet worden aangemerkt. Nu staat er in de Wwft dat alleen UBO’s die meer dan 25% van de aandelen bezitten voor identificatie in aanmerking komen, maar dat wordt aangepast in een minimumvoorschrift. Elke natuurlijke persoon die de uiteindelijke eigenaar is of zeggenschap heeft over een rechtspersoon moet worden geïdentificeerd, waarvan in ieder geval sprake is als iemand 25% van de vruchten van een rechtspersoon plukt. Daarnaast wordt de lijst met politiek prominente personen (‘PEP’s’) uitgebreid; ook bij Nederlandse PEP’s is in het vervolg een verscherpt cliëntenonderzoek vereist (Europa Nu, akkoord van 17 december 2014).
Actualisering Besluit Fiscaal Bestuursrecht: elektronische communicatie met de Belastingdienst wordt in een beperkt aantal gevallen opengesteld, verduidelijking welke rechtbank in fiscale zaken bevoegd is en de vijfjaarstermijn voor ambtshalve vermindering geldt voortaan voor zowel EU situaties als niet-EU situaties.
De e-mail is in overeenstemming met de bestaande praktijk door de Belastingdienst opengesteld voor “individuele zaaksgebonden informatieuitwisseling”. Formele berichten, zoals betalingsregelingen, bezwaarschriften en ingebrekestellingen, zullen nog wel (ook) per post moeten worden verzonden. Verder stelt het Besluit de zetel van de inspecteur in buitenlandsituaties vast. Dit is op grond van artikel 8:7 Awb van belang voor de vraag welke rechtbank bevoegd is. Als de belanghebbende geen woonplaats in Nederland heeft, is de Rechtbank Zeeland-West-Brabant bevoegd in fiscale zaken (Besluit van 7 januari 2015, BLKB2015/62M).
De verplichting om een rechtsmiddelverwijzing op te nemen geldt niet voor aangiftebelastingen, maar het ontbreken ervan kan wel aanleiding zijn om een termijnoverschrijding verschoonbaar te achten.
Anders dan bij aanslagbelastingen is er bij aangiftebelastingen geen sprake van een door de inspecteur daadwerkelijk gegeven beschikking. De betaling op aangifte wordt immers gelijkgesteld met een voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur. De wettelijke verplichting om bij besluiten een rechtsmiddelenverwijzing op te nemen is bij aangiftebelastingen daarom niet mogelijk. Dat neemt volgens de Hoge Raad niet weg dat een overschrijding van de bezwaartermijn verschoonbaar kan zijn omdat een rechtsmiddelverwijzing ontbrak. Bepalend is of op grond van de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kan worden aangenomen dat een belanghebbende wist dat hij binnen een bepaalde termijn bezwaar moest maken. Kennis van een gemachtigde wordt hierbij aan de belanghebbende toegerekend (HR 5 december 2014, ECLI:NL:HR:2014:3441).
De procespartij die niet tijdig hoger beroep heeft ingesteld en evenmin binnen de daarvoor geldende termijn incidenteel hoger beroep heeft ingesteld, kan niet in een gunstigere positie komen te verkeren ten opzichte van de uitspraak van de Rechtbank.
Dit is slechts anders indien het een kwestie betreft die ambtshalve moet worden beoordeeld, zoals ontvankelijkheids- en bevoegdheidskwesties. De rechtsstrijd in hoger beroep wordt dus beperkt tot de door de appellerende partij geformuleerde gronden van het hoger beroep. De andere partij kan zich daartegen verwerven, maar niet zelf alsnog haar eigen bezwaren tegen de uitspraak van de Rechtbank naar voren brengen, tenzij zij zelf tijdig incidenteel hoger beroep instelt (HR 19 december 2014, ECLI:NL:HR:2014:3610).
Invorderingsrecht
Volgens A-G IJzerman kan ook de ontvanger zich bij een aansprakelijkstelling beroepen op interne compensatie.
In de bezwaar- en (hoger) beroepsfase staat de inspecteur een buitenwettelijke correctiemogelijkheid ten dienste om (toch) tot een correcte vaststelling van de materiële belastingschuld te komen: interne compensatie. Deze bevoegdheid houdt in dat wanneer een bezwaar of (hoger) beroep op zichzelf gegrond is en tot verlaging van de aanslag zou leiden, de inspecteur de elementen van de aanslag mag wijzigen. Interne compensatie kan echter niet in een hoger nettobedrag resulteren dan de oorspronkelijke aanslag. In een fiscale aansprakelijkheidsprocedure kan de belanghebbende zowel zijn aansprakelijkheid als de hoogte van de onderliggende belastingaanslagen bij de belastingrechter betwisten. Op grond hiervan en het “feit” dat de aansprakelijkgestelde over dezelfde informatie kan beschikken als de belastingschuldige, is de A-G van oordeel dat de ontvanger bij een aansprakelijkstelling de onderliggende aanslagen van nieuwe grondslagen kan voorzien via interne compensatie (Conclusie A-G IJzerman 29 december 2014, ECLI:NL:PHR:2014:2680).
Fiscaal strafrecht
De Hoge Raad formuleert aandachtspunten voor de beoordeling wanneer sprake is van het medeplegen van een (fiscaal) strafbaar feit.
Naast de aangifteplichtige kunnen ook andere (rechts)personen die betrokken zijn bij een fiscaal delict strafrechtelijk aansprakelijk worden gesteld. Omdat een precieze afgrenzing tussen de verschillende deelnemingsvormen ontbreekt, is het in de praktijk vaak lastig te beoordelen of sprake is van medeplegen dan wel medeplichtigheid aan een fiscaal delict. Het onderscheid is van belang nu medeplichtigheid alleen strafbaar is ingeval van een misdrijf en medeplichtigheid een beduidend lager strafmaximum kent. In het algemeen is de kwalificatie medeplegen slechts dan gerechtvaardigd als de verdachte een wezenlijke bijdrage heeft geleverd aan het delict. Bij medeplichtigheid behoeft de bijdrage niet bepalend te zijn voor het slagen van het delict; het gaat om het bevorderen en/of vergemakkelijken van een door een ander begaan misdrijf. Van medeplegen kan niettemin sprake zijn indien de bijdrage wordt geleverd voor of na het strafbare feit. Een relevante rol in de adviesfase, aldus voordat de aangifte is opgesteld, kan derhalve voldoende zijn om strafrechtelijk aansprakelijk te zijn op basis van medeplegen. In een dergelijk geval moet de rechter nauwkeurig motiveren waarom de bijdrage van de verdachte van voldoende gewicht is geweest (HR 2 december 2014, ECLI:NL:HR:2014:3474).
Volgens A-G Wattel is alle informatie die de inspecteur op last van een dwangsom vordert wilsafhankelijk, waardoor die informatie uitsluitend voor de belastingheffing mag worden gebruikt.
Met betrekking tot het spanningsveld tussen de bestuursrechtelijke spreekplicht en het strafrechtelijke zwijgrecht bestaan nog altijd veel onduidelijkheden. A-G Wattel concludeert dat als de inspecteur fiscaal relevante informatie vordert op last van een dwangsom, de dwangsomrechter verplicht is om aan een veroordeling de restrictie te verbinden dat alle informatie (dus bijvoorbeeld ook bestaande bankafschriften) alleen mag worden gebruikt voor de belastingheffing. Indien de gevorderde informatie toch voor strafvorderlijke doeleinden wordt gebruikt, zal die informatie door de boete- of strafrechter van het bewijs moeten worden uitgesloten (Conclusie A-G Wattel 19 december 2014, ECLI:NL:PHR:2014:2350).
Advocaat-generaal Niessen adviseert de Hoge Raad om prejudiciële vragen aan het HvJ EU te stellen of de voortvarendheidseis ook van toepassing is op ‘derde landen’.
Het HvJ EU heeft eerder geoordeeld dat de inspecteur de verlengde navorderingstermijn van 12 jaar in buitenlandsituaties niet ten volle kan benutten wanneer het communautaire evenredigheidsbeginsel zich daartegen verzet. Dit betekent dat als de inspecteur eenmaal over aanwijzingen beschikt over in het buitenland aangehouden vermogensbestanddelen, hij de navorderingaanslag met een redelijke voortvarendheid dient voor te bereiden en vast te stellen. Doet de inspecteur dat niet, dan verspeelt hij zijn rechten om met toepassing van de verlengde navorderingstermijn na te vorderen. De vraag bestaat of in relatie tot derden landen, zoals bijvoorbeeld Zwitserland, schending van de voortvarendheidseis wordt gesauveerd door de standstillclausule van artikel 64, lid 1, VWEU. Volgens de A-G is het aan het HvJ EU om hier duidelijkheid over te scheppen (Conclusie A-G Niessen 17 december 2014, ECLI:NL:PHR:2014:2573).
Fiscaal procesrecht
Cassatieberoep tegen verwerping verschoningsrecht belastingambtenaren in tipgeversaffaire wordt versneld door de Hoge Raad behandeld.
In deze zaak heeft een anonieme tipgever informatie aan de Belastingdienst verstrekt over (vermeende) bankrekeningen van Nederlandse belastingplichtigen in Luxemburg. Een tweetal betrokken belastingambtenaren hebben als getuigen in een fiscale procedure geweigerd om de identiteit van de tipgever bekend te maken. Zij beroepen zich op hun wettelijke geheimhoudingsplicht (artikel 67 AWR) en het daaraan afgeleid verschoningsrecht. Hof Arnhem-Leeuwarden heeft dit beroep verworpen, waartegen de Staatssecretaris cassatieberoep heeft ingesteld. Het fiscale recht bevat geen regeling voor het instellen van beroep door een getuige tegen de verwerping van een beroep op het verschoningsrecht, zodat het de vraag is of het cassatieberoep van de Staatssecretaris ontvankelijk is. Bovendien is het twijfelachtig of belastingambtenaren een beroep op het verschoningsrecht toekomt als in een fiscale procedure een verklaring van hen wordt verlangd waarvan in rechte is vast komen te staan dat die noodzakelijk is voor een goede uitvoering van de belastingwet (HR 5 december 2014, ECLI:NL:HR:2014:3529).
Formele tekortkomingen leiden niet altijd tot verlies van het recht op vooraftrek of de toepassing van het nultarief.
De bewijslast dat het nultarief of het recht op vooraftrek van toepassing is rust op de ondernemer die dat recht inroept. De ondernemer zal dus aannemelijk moeten maken dat is voldaan aan de materiële en formele voorwaarden die door de btw-richtlijn ter zake worden gesteld. Maar niet elke formele tekortkoming leidt er volgens het HvJ EU toe dat de ondernemer zijn uit de btw-richtlijn voortvloeiende rechten verliest. Indien duidelijk is dat aan de materiële voorwaarden is voldaan spelen de formele vereisten een ondergeschikte rol. Zo kan bijvoorbeeld bij een formeel gebrek aan de factuur het recht op vooraftrek niet worden geweigerd als aannemelijk is dat de ondernemer de ontvangen goederen of diensten gebruikt voor zijn onderneming (HvJ EU 11 december 2014, nr. C-590/13, zaak Idexx).
Overschrijding redelijke termijn Rechtbank kan soms worden gecompenseerd door een voortvarende behandeling van het Hof.
Bij overschrijding van de redelijke termijn bestaat er recht op financiële compensatie. De vergoeding bedraagt € 500,- per half jaar overschrijding. De in aanmerking te nemen termijn begint op het moment waarop de inspecteur het bezwaarschrift ontvangt. Als uitgangspunt geldt dat de redelijke termijn is overschreden indien de Rechtbank niet binnen 2 jaar nadien uitspraak doet. Voor de berechting in hoger beroep geldt eveneens een termijn van 2 jaar. Het is mogelijk om voor het eerst in hoger beroep om een immateriële schadevergoeding te vragen, ook met betrekking tot de lange duur in de beroepsfase. In dat geval kan overschrijding van de redelijke termijn worden gecompenseerd door een voortvarende behandeling van het hoger beroep. Van een dergelijke compensatie kan evenwel geen sprake zijn als al in de beroepsfase is verzocht om een schadevergoeding. Alsdan moeten beide rechterlijke fases afzonderlijk worden bezien (HR 12 december 2014, ECLI:NL:HR:2014:3562).
Proceskostenvergoeding ook mogelijk bij aangiftebelastingen.
Op grond van artikel 7:15 Awb worden proceskosten uitsluitend door de inspecteur vergoed op verzoek van de belanghebbende en voorzover het bestreden besluit wordt herroepen wegens een aan de inspecteur te wijten onrechtmatigheid. Het feit dat bij aangiftebelastingen geen sprake is van een door de inspecteur gegeven beschikking sluit niet uit dat een naderhand gebleken onjuiste betaling op aangifte te wijten kan zijn geweest aan een aan de inspecteur toerekenbare onrechtmatigheid. Daarom is ook een proceskostenvergoeding mogelijk bij een gegrond bezwaar tegen de betaling op eigen aangifte (HR 19 december 2014, ECLI:NL:HR:2014:3603).
Een bezwaarschrift dat is ingediend tegen een aangifte waarop de aangegeven belasting niet is betaald, kan niet geacht te zijn gericht tegen de naheffingsaanslag die naderhand wordt opgelegd als gevolg van het achterwege blijven van die betaling.
De omstandigheid dat een aangegeven maar niet betaald bedrag aan belasting in alle gevallen wordt nageheven, rechtvaardigt volgens de Hoge Raad niet de gevolgtrekking dat het besluit om na te heffen reeds tot stand is gekomen ten tijde van het maken van bezwaar tegen het aangegeven bedrag. Als betaling op aangifte achterwege blijft is een bezwaar tegen die aangifte dus zonder voorwerp en kan het om die reden niet-ontvankelijk worden verklaard (HR 30 januari 2015, ECLI:NL:HR:2015:142).
Interne compensatie kan onder bepaalde voorwaarden doorwerken naar de boetegrondslag.
Aangezien in het fiscale boeterecht de grondslag van de boete in het algemeen wordt gevormd door het bedrag van de aanslag, bestond de vraag of interne compensatie kan doorwerken naar de boetegrondslag. De Hoge Raad heeft die vraag bevestigend beantwoordt. Hij verbindt daaraan wel de voorwaarde dat de inspecteur moet bewijzen dat ook ter zake van het bij wijze van interne compensatie nageheven bedrag sprake is van opzet of grove schuld bij de belanghebbende en is voldaan aan de in artikel 67g, lid 2, AWR voorgeschreven mededelingsplicht (HR 16 januari 2015, ECLI:NL:HR:2015:80).
